WH-OSC: eine Erklärung, weitreichende Verantwortung

Die Erklärung des Quellensteuereinbehalters  (in der steuerrechtlichen Nomenklatur als WH-OSC bezeichnet) ist eines von zwei Instrumenten, das einer polnischen Gesellschaft ermöglicht, eine Steuerpräferenz (Befreiung oder ermäßigter Quellensteuersatz) anzuwenden, obwohl die Schwelle von 2.000.000 PLN an Zahlungen an denselben ausländischen Steuerpflichtigen überschritten wurde.

Auf dem Papier erscheint dies als eine praktikable Lösung. Anstatt Quellensteuer einzubehalten und abzuwarten, bis die ausländische Muttergesellschaft einen Erstattungsantrag stellt, unterzeichnet der Vorstand der polnischen Gesellschaft eine Erklärung, dass die Voraussetzungen für die Präferenz erfüllt sind – und die Zahlung wird ohne Steuerabzug oder mit ermäßigtem Satz weitergeführt. Schnell, ohne Einbindung der Behörde, ohne Verzögerung der Zahlung.

In der Praxis ist die WH-OSC-Erklärung eine der gewichtigeren Managemententscheidungen, die der Vorstand einer polnischen Gesellschaft im Steuerbereich treffen kann. Und es lohnt sich zu verstehen, was man damit genau unterzeichnet.

Was enthält die Erklärung?

Die Rechtsgrundlage ist Art. 26 Abs. 7a des Körperschaftsteuergesetzes. Der Einbehalter, der die WH-OSC abgibt, erklärt darin, dass er:

• über die nach steuerrechtlichen Vorschriften für die Anwendung des Steuersatzes, der Befreiung oder des Nichteinbehalts der Steuer aus Sondervorschriften oder Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung erforderlichen Dokumente verfügt, und
• nach Durchführung der in Absatz 1 genannten Überprüfung keine Kenntnisse besitzt, die die Vermutung rechtfertigten, dass Umstände vorliegen, die die Anwendung dieser Präferenzen ausschließen.

Jede dieser Aussagen bezieht sich auf einen anderen Aspekt der Pflichten des Einbehalters. Die erste betrifft die dokumentarische Ebene. Die zweite betrifft die durchgeführte Überprüfung sowie das Fehlen negativer Anhaltspunkte, die die Anwendung der Steuerpräferenzen ausschließen könnten – einschließlich solcher, die sich aus Vorschriften zur Vermeidung von Steuerumgehung und besonderen Anti-Missbrauchsklauseln ergeben.

Wer darf die Erklärung unterzeichnen?

Dies ist ein Punkt, der sowohl polnische Gesellschaften als auch ausländische Muttergesellschaften häufig überrascht. In der Praxis stellt sich regelmäßig die Frage, ob eine Vollmacht zur Einreichung elektronischer Steuererklärungen (UPL-1) – die beispielsweise ein Vorstandsmitglied oder eine andere zur Übermittlung von E-Erklärungen ermächtigte Person umfasst – als ausreichende Grundlage für die Unterzeichnung des WH-OSC angesehen werden kann.

Obwohl eine solche Vollmacht im Steuerverkehr Gültigkeit hat und die technische Einreichung zahlreicher Formulare ermöglicht, stellt sie für sich genommen keine ausreichende Grundlage für die Abgabe der WH-OSC dar. Dies ergibt sich aus dem eigenständigen Charakter dieses Dokuments – das WH-OSC ist keine klassische Steuererklärung, sondern eine Wissenserklärung von besonderer materiell-rechtlicher Bedeutung, die mit der persönlichen Haftung der unterzeichnenden Person verbunden ist.

Aus diesem Grund geht die Praxis davon aus, dass nicht die technische Übermittlungsberechtigung ausschlaggebend ist, sondern die Befugnis, die sich aus der Ausübung einer Funktion im Leitungsorgan oder aus der formellen Zuweisung von Verantwortung in der Gesellschaftsstruktur ergibt. Dies erfolgt in der Regel durch Vorstandsbeschluss oder eine formal verabschiedete Steuerrichtlinie, die die für die Abgabe derartiger Erklärungen verantwortlichen Personen benennt.

Bedeutsam ist, dass die Vorschriften keine Pflicht vorsehen, solche Dokumente dem WH-OSC selbst beizufügen. In der Praxis bedeutet dies, dass ihre Bedeutung erst im Fall einer etwaigen Überprüfung oder Steuerprüfung zutage tritt – wo dann die interne Dokumentation der Gesellschaft das entscheidende Element zum Nachweis der Einhaltung der gebotenen Sorgfalt darstellt.

Es ist auch zu beachten, dass das Vorhandensein einer UPL-1-Vollmacht eine unterstützende Funktion haben kann, insbesondere wenn die WH-OSC einreichende Person gleichzeitig Vorstandsmitglied ist oder formal zur Erfüllung der Quellensteuer-Pflichten bestimmt wurde. Sie sollte jedoch nicht als einzige Bevollmächtigungsgrundlage für die Abgabe der Erklärung behandelt werden, sofern keine klare Verantwortungszuweisung in der Organisationsstruktur der Gesellschaft besteht.

Zusammenfassend kann die WH-OSC nicht von einem Bevollmächtigten unterzeichnet werden – auch nicht, wenn dieser als Steuerberater, Chefbuchhalter oder unternehmensinterner Rechtsanwalt tätig ist.

Was dem Unterzeichnen der Erklärung vorausgehen sollte

Die Formulierung „nach Durchführung der Überprüfung mit gebotener Sorgfalt“ ist keine leere Formalphrase. Sie bezieht sich auf einen tatsächlichen Überprüfungsprozess, der vor der Abgabe des WH-OSC durchgeführt werden muss.

Die Vorschriften definieren die gebotene Sorgfalt nicht im Einzelnen – ihr Umfang wird in der Auslegungspraxis der Finanzbehörden und der Rechtsprechung der Verwaltungsgerichte herausgearbeitet. Gleichzeitig wird ausdrücklich darauf hingewiesen, dass bei ihrer Beurteilung die Art und der Umfang der Tätigkeit des Einbehalters zu berücksichtigen sind. Das bedeutet: Je größer der Tätigkeitsumfang, je komplexer die Konzernstruktur und je häufiger und höherwertig die grenzüberschreitenden Zahlungen, desto höher ist der erwartete Überprüfungsstandard.

In der Praxis sollte der Überprüfungsprozess bei typischen passiven Zahlungen, die den Schwellenwert von 2 Mio. PLN überschreiten, mindestens Folgendes umfassen:

• eine aktuelle steuerliche Ansässigkeitsbescheinigung des Empfängers,
• Handelsregisterauszüge und grundlegende Gesellschaftsdokumente des zahlungsempfangenden Unternehmens,
• Informationen zur Eigentümerstruktur und zum wirtschaftlich Berechtigten,
• Angaben zur tatsächlichen operativen Tätigkeit (d. h. zur Substanz — tatsächliche Personal- und Sachressourcen),
• Informationen zu den vom Empfänger in der Konzernstruktur wahrgenommenen Funktionen,
• Jahresabschlüsse oder sonstige Daten zur Beurteilung des Tätigkeitsumfangs,
• eine Analyse der wirtschaftlichen Quelle der Forderung (d. h. ihres tatsächlichen wirtschaftlichen Hintergrunds),
• eine Beurteilung, ob der Empfänger als wirtschaftlich Berechtigter der Forderung (Beneficial Owner) anzusehen ist und nicht zur Weitergabe verpflichtet ist,
• Informationen zur steuerlichen Behandlung der Forderung im Ansässigkeitsstaat des Empfängers.

Der Umfang dieser Überprüfung ist offen und auf den konkreten Einzelfall abzustimmen. Jedes Element, dessen Fehlen nicht rational begründet werden kann, kann jedoch im Fall einer Steuerprüfung einen wesentlichen Risikopunkt darstellen.

Haftung des Einbehalters – diese Unterschrift hat echtes Gewicht

Wurde eine WH-OSC abgegeben und stellt sich im Nachhinein heraus, dass die Voraussetzungen für die Anwendung der Präferenz nicht erfüllt waren, können die Konsequenzen erheblich sein.

Die polnische Gesellschaft als Einbehalter haftet für die Steuer, die nicht einbehalten wurde, obwohl eine entsprechende Pflicht bestand. Auf Steuerrückstände werden Verzugszinsen erhoben, die ab dem Tag der Zahlung der Forderung bis zum Tag der Steuerzahlung laufen. Wenn Prüfungen mehrere Jahre umfassen, kann die Höhe erheblich sein.

Darüber hinaus besteht das Risiko einer Haftung nach dem Fiskalstrafgesetzbuch. Insbesondere Art. 78 des Fiskalstrafgesetzbuches sieht eine Haftung für den Nichteinbehalt oder den Einbehalt in falscher Höhe durch den Einbehalter vor. Diese Haftung trifft natürliche Personen (in der Regel Mitglieder der Leitungsorgane der Gesellschaft) und nicht die Gesellschaft als solche.

Dies bedeutet jedoch nicht, dass jede Unregelmäßigkeit im Zusammenhang mit dem WH-OSC automatisch zu steuerstrafrechtlicher Haftung führt. Entscheidend sind der Grad der Schuld und die Umstände des Einzelfalls – insbesondere, ob der Einbehalter die gebotene Sorgfalt walten ließ und über eine rationale und dokumentierte Grundlage für die in der Erklärung getroffenen Annahmen verfügte.

In der Praxis bedeutet dies, dass das WH-OSC keine bloße technische Formalität ist, sondern eine Erklärung mit echter Haftungsrelevanz, die von den geschäftsführenden Personen der Gesellschaft abgegeben wird – und die einer fundierten Grundlage bedarf.

Wann sollte das WH-OSC nicht abgegeben werden?

Das WH-OSC ist kein universelles Instrument und sollte nicht als Standardbestandteil jeder grenzüberschreitenden Zahlung betrachtet werden. Es gibt Situationen, in denen seine Abgabe mit erheblichen Risiken verbunden ist und in der Praxis unterbleiben sollte.

Dies gilt insbesondere in folgenden Fällen:

• Die Überprüfungsdokumentation ist unvollständig und kann nicht zuverlässig ergänzt werden,
• es bestehen wesentliche Zweifel am Status des wirtschaftlich Berechtigten (Beneficial Owner), insbesondere wenn der Empfänger als Durchleitungsgesellschaft ohne echte Substanz oder klar definierte wirtschaftliche Rolle im Konzern fungiert,
• die Eigentümerstruktur oder die Zahlungsströme sind komplex und können auf eine Weitergabe der Mittel hindeuten,
• die Finanzbehörden haben in Bezug auf ähnliche Transaktionen in der Vergangenheit Einwände erhoben,
• in der Konzernstruktur oder im Status des Empfängers sind wesentliche Änderungen eingetreten, die noch nicht im Hinblick auf ihre Auswirkungen auf die Voraussetzungen für die Anwendung der Präferenz analysiert wurden.

In solchen Situationen ist das WH-OSC kein Instrument zur administrativen Vereinfachung mehr, sondern eine Erklärung, die ein sehr hohes Maß an Gewissheit hinsichtlich der Erfüllung der gesetzlichen Voraussetzungen erfordert.

Wenn der Einbehalter  (insbesondere die die Gesellschaft vertretende Person) nicht hinreichend sicher ist, dass diese Voraussetzungen erfüllt sind, kann der sicherere Weg der reguläre Quellensteuereinbehalt mit anschließender Nutzung des Erstattungsverfahrens oder die Beantragung einer Auskunft über die Anwendung der Präferenz sein.

Ein wichtiger praktischer Aspekt: die Einreichungsfrist

Der entscheidende Moment im WH-OSC-System ist das Überschreiten der Schwelle von 2.000.000 PLN an Zahlungen an denselben Steuerpflichtigen im Steuerjahr. Von diesem Zeitpunkt an ändert sich das Quellensteuerregime, und die weitere Anwendung der Präferenz erfordert die Abgabe einer WH-OSC-Erklärung (sog. primäre Erklärung).

Nach Überschreiten der Schwelle hat der Einbehalter nur begrenzte Zeit zu handeln. Das WH-OSC ist grundsätzlich bis zum Ende des zweiten Monats nach dem Monat einzureichen, in dem die Schwelle überschritten wurde. Erst nach seiner wirksamen Einreichung kann die Steuerpräferenz weiterhin angewendet werden, ohne dass der Pay-and-Refund-Mechanismus ausgelöst werden muss.

Werden nach Überschreiten der Schwelle im selben Steuerjahr weitere Zahlungen geleistet, erfasst das WH-OSC auch diese Zahlungen – vorausgesetzt, dass nach Ende des Steuerjahres eine weitere, das gesamte Jahr abdeckende Erklärung (sog. sekundäre Erklärung) abgegeben wird. Diese dient dem Abschluss der Abrechnung und der Bestätigung, dass die Voraussetzungen für die Anwendung der Präferenz im gesamten Zeitraum erfüllt waren. Steuerpflichtige, deren Steuerjahr mit dem Kalenderjahr übereinstimmt, haben dafür Zeit bis Ende Januar des Folgejahres.

In der Praxis basiert das WH-OSC-System daher auf zwei wesentlichen Kontrollpunkten: dem Zeitpunkt des Schwellenüberschreitens und dem Abschluss des Steuerjahres. Die Einhaltung der Fristen auf jeder dieser Stufen ist von grundlegender Bedeutung für die korrekte Anwendung der Quellensteuer-Präferenzen.

Erklärung oder Auskunft – wann welche wählen?

Das WH-OSC ist schnell, aber die volle Haftung liegt beim Vorstand. Eine Auskunft über die Anwendung der Präferenz erfordert den Einsatz von Ressourcen der polnischen Gesellschaft, bezieht die Finanzbehörde in den Prozess ein und nimmt deutlich mehr Zeit in Anspruch – bietet aber eine externe Bestätigung der Berechtigung der Präferenz und schützt den Einbehalter, der entsprechend der Auskunft handelt.

Für eine einmalige, dringende Zahlung bei guter Dokumentationslage kann die Erklärung die richtige Wahl sein. Für wiederkehrende Zahlungen hoher Beträge in komplexen Konzernstrukturen lohnt es sich zu erwägen, ob das Abwarten auf eine Auskunft – zu der in der nächsten Folge ausführlich – nicht die umsichtigere Vorgehensweise ist.

Wort zum Sonntag

Das WH-OSC ist ein Instrument, das der Gesetzgeber den Einbehaltern zur Verfügung gestellt hat, damit sie die Präferenz anwenden können, ohne Steuer einbehalten und auf deren Erstattung warten zu müssen. Es ist ein nützliches Werkzeug – aber nur dann, wenn es mit vollem Bewusstsein über seinen Inhalt eingesetzt wird.

Ein Vorstand, der das WH-OSC auf Grundlage eines Dokumentensatzes unterzeichnet, der „irgendwann einmal in einem Ordner auf dem Server war“, übernimmt ein Risiko, dessen er sich möglicherweise nicht bewusst ist. Ein Vorstand hingegen, der das WH-OSC nach einer sorgfältigen Überprüfung, mit vollständiger Dokumentation und einer begründeten Grundlage für jeden einzelnen Aspekt unterzeichnet, verfügt über eine solide Basis zur Verteidigung seiner Entscheidung.